在實務工作當中，經(jīng)常會遇到企業(yè)已經(jīng)注銷，稅務機關(guān)還能不能對其立案檢查，檢查后能不能令其補稅和罰款的問題。對于這類問題，有很多文章都進行了實務上的分析，但是在法理上，究竟能不能補稅，能不能罰款，尚需進一步分析。

筆者從公法債權(quán)的角度來分析。公法債權(quán)，是一個相對于私法債權(quán)的概念，一般來說指一方以國家公權(quán)力為依托，據(jù)此要求特定相對人另一方為或不為一定行為，且由國家權(quán)力保障實施的一種法律關(guān)系。比如稅收債權(quán)，筆者認為就是一種典型的公法債權(quán)，其以國家公權(quán)力為依托，要求納稅人繳納稅款。其中納稅人就是負有繳納稅款義務的債務人，稅務機關(guān)是債權(quán)人。

一般來說，公法債權(quán)主要有兩類：

*類是依法律設定的，比如稅收、行政收費等，這種債權(quán)的發(fā)生是具有經(jīng)常性的，是法律直接設定的，只要滿足條件，債權(quán)自然成立;

第二類是依權(quán)力設定的，比如行政罰款，這種債權(quán)具有偶然性，并且要具有一定的形式，如作出明確的處罰決定，債權(quán)才能成立。

一稅收債權(quán)在納稅義務產(chǎn)生時即成立，而罰款債權(quán)要在向相對人作出罰款決定后成立。那么企業(yè)注銷后，稅收債權(quán)與罰款債權(quán)是否成立呢?

對于稅款這個稅收債權(quán)來說，企業(yè)注銷后，并不影響稅收債權(quán)的存在。因為稅收債權(quán)是在企業(yè)存續(xù)期間，產(chǎn)生納稅義務時，就已經(jīng)存在。如甲企業(yè)2016年少繳稅款100萬元，2017年注銷，這時候，對于稅收債權(quán)來說，在2016年已經(jīng)存在100萬元稅收債權(quán)了，而后續(xù)企業(yè)注銷后，稅務機關(guān)的追征，只是一個以公權(quán)力保障稅收債權(quán)實現(xiàn)的強制手段。

對于罰款來說，由于在2016年~2017年企業(yè)注銷，都沒有正式對企業(yè)進行罰款，出具相應罰款處罰決定書，也就是說，罰款債權(quán)一直到企業(yè)注銷都未產(chǎn)生。

二那么企業(yè)注銷后，罰款債權(quán)能不能再產(chǎn)生呢?

筆者認為，公法債權(quán)也好，私法債權(quán)也好，都屬于債權(quán)范疇，有債權(quán)，則有債權(quán)人和債務人。而當企業(yè)注銷后，沒有相對人的情況下，罰款這一債權(quán)成立要件中缺少了債務人，罰款債權(quán)本身就無法產(chǎn)生。因此，在企業(yè)注銷后，罰款債權(quán)既然無法產(chǎn)生，自然不存在對注銷的企業(yè)再罰款的情況了。

在相關(guān)法律法規(guī)上，實質(zhì)也是參照了公法債權(quán)的法理精神，即對于稅收債權(quán)，是產(chǎn)生了，可以追征，對于罰款(對單位)在企業(yè)注銷后，因為缺少公法債權(quán)中的債務人，所以不再罰款。

三那么企業(yè)注銷后，如何追征稅款?

企業(yè)注銷中的企業(yè)，一般分為公司法人和個人獨資、合伙兩類。

對于公司等法人因為僅以其財產(chǎn)負有限責任，也就是說，公司以它的財產(chǎn)對公司存續(xù)期間的債務負責，而公司注銷后，對于稅收債權(quán)，由于是公司存續(xù)期間的債務，所以公司要負責承擔。

公司存續(xù)期間產(chǎn)生的稅收債務，如果公司注銷后仍然未繳納，實質(zhì)上該稅收債務就是公司法規(guī)定的應清繳的稅款。而在該稅款沒有清繳的情況下，依據(jù)公司法的規(guī)定，稅務機關(guān)有權(quán)要求公司股東以分回的財產(chǎn)抵繳稅款。當然，這里稅務機關(guān)是不能要求股東承擔無限責任的，而只能以分回的財產(chǎn)為限承擔責任。比如公司注銷后，應補繳稅款100萬元，而公司股東甲、乙一共才分回50萬元，這時候，稅務機關(guān)只能要求兩股東補繳50萬元，而對于超過部分，無權(quán)要求兩股東進行承擔。

而對于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)來說，其承擔無限責任，這里的無限責任，同樣指企業(yè)存續(xù)期間產(chǎn)生的債務的無限責任，而因為罰款債權(quán)在企業(yè)存續(xù)期間未產(chǎn)生，因此不需要承擔罰款責任。對于稅收債務，個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)在承擔無限責任情況下，此時不以其分回的財產(chǎn)為限額。比如合伙企業(yè)注銷后，應補繳稅款100萬元，而合伙企業(yè)合伙人甲、乙一共才分回50萬元，這時候，稅務機關(guān)不僅要求兩合伙人補繳50萬元，同時對于超出部分，同樣有權(quán)要求兩合伙人進行承擔補繳。

正常情況下，在企業(yè)注銷后，行政機關(guān)是不能再對企業(yè)進行罰款處罰的，但這并不是絕對的。例如，在企業(yè)注銷時，有的企業(yè)屬于不合規(guī)注銷，也就是說雖然企業(yè)在工商部門辦理了注銷，但實際上不符合注銷的法定程序。

對此，按照行政訴訟法的規(guī)定，對于工商部門給企業(yè)辦理注銷這個行政行為，如果程序不合法(如企業(yè)提供虛假注銷材料)，可以撤銷工商部門給企業(yè)辦理的注銷這個行政行為。而在撤銷之后，企業(yè)在法律上還原到未注銷狀態(tài)，這時候，由于企業(yè)仍然屬于法律上存續(xù)狀態(tài)，可以對企業(yè)進行罰款等處罰，形成公法債權(quán)。